【原创】房地产开发企业土地价款扣除问题-可扣除金额的确定及计算 (上)

二、 政策要点：

针对廉租房、城棚改等涉及住房保障的安居工程，行政划拨方式供地一律免缴土地出让收入。

卖地收入刨除政府卖地过程中征地拆迁、补偿等各项成本支出后的收益；土地收入则是未扣除成本的实际卖地收入。

情况一、房开企业缴纳的土地出让金中可能包含土地出让收益，企业可根据取得的财政票据用于土地价款抵减销售额。例如，出让合同中明确约定，房开企业可分期缴纳的土地出让金中涉及的分期利息；

情况二、即土地收益未含在土地出让金内收取。例如，企业因自身原因逾期支付土地出让金，导致产生额外的罚款或滞纳金，不能计入可抵减销售额的土地价款中。

4) 入账及抵减依据

小结：房开企业从政府手中取得土地使用权，取得财政票据无法直接用于抵扣进项税额，因此房开企业可以将取得的土地价款中的合理支出包括土地受让人向政府部门支付的征地和拆迁补偿费用、土地前期开发费用和土地出让收益等用于计算抵减销售额，从而缓解企业的增值税税负。

易混问题：房开企业按照《拆迁安置协议》配建安置房，取得总包单位开具的增值税专用发票抵扣进项税额，是否会影响安置房视同销售后成本转入土地价款并用于抵减销售额？

如图，安置房建造过程中产生的建造成本，可取得增值税专用发票用于抵扣进项税额，而其视同销售后未实际取得的收入即企业受让土地使用权时应承担的土地价款。配建安置房作为企业受让土地需要承担的义务，属于土地价款的组成部分，因此可计入土地价款中用于抵减销售额。

3、 销售额的确定

销售额=(全部价款和价外费用-当期允许扣除的土地价款)÷(1+11%)

注：政策原文中税率是11%，销售不动产最新税率已降为9%。

财税〔2018〕32号 财政部 税务总局关于调整增值税税率的通知

财政部 税务总局 海关总署公告2019年第39号 财政部 税务总局 海关总署关于深化增值税改革有关政策的公告

4、 当期允许扣除的土地价款按照以下公式计算：

当期允许扣除的土地价款=(当期销售房地产项目建筑面积÷房地产项目可供销售建筑面积)×支付的土地价款

当期销售房地产项目建筑面积÷房地产项目总可供销售建筑面积

注：这里所用的面积都是指可售的建筑面积，而不是指总建筑面积，即不包括销售房地产项目时未单独作价结算的配套公共设施的建筑面积。

其实上述公式是在计算项目已实现销售的比例，我们只需要用当期进行纳税申报的增值税销售额对应的建筑面积（销售台账中的已销售面积）/项目总可售面积（预测报告、总平图中都可以找到预测的总可售面积，如果项目实测报告已出则可以使用实测报告上的可售面积）

当期已售与未售出建筑面积关系举例如下：

计算出项目的已售出比例后，就可以用该比例*该项目支付的土地价款求出当期允许抵扣的土地价款。

（土地价款的归集应以项目为范围，项目主要是依据立项文件中指明的范围为依据）

可以抵减的销项税额=当期允许扣除的土地价款/（1+9%）*9%

为防止企业因抵减了土地价款产生销售额为负数的情况，申报表中的填报逻辑要求只能在当期销售额的金额范围内抵减。

5、 土地价款扣除时点

因房开企业的开发周期较长，资金占用量大，因此项目开发一般都是采用预售制，即边开发边销售，在正式交房前先与业主签订售房合同，收到预售房款后需要按不含税金额预缴增值税。根据国家税务总局公告2016年第18号政策中房地产企业一般纳税人一般计税增值税预缴税款的计算公式如下：

应预缴税款=预收款÷（1+适用税率或征收率）×3%

预售阶段企业计算预缴税款时是直接用不含税的预收款*预征率，不可抵减土地价款。直到正式确认收入结转成本时，正式触发增值税纳税义务，在计算销售额时可以扣除土地价款，实务中一般以正式交房为时间节点。但是如果存在逾期交房，则应结合实质房屋控制权转移时点来确认收入，同时可以计算扣除土地价款。

小结：房开企业预售阶段不可进行土地价款抵减，只有在正式确认收入全额缴纳增值税时才可按照已实现销售比例分批抵减土地价款。

易混问题：到底是先抵减土地价款，还是先抵扣进项税额？

土地价款的抵减是直接作用于销售额，因此不会影响到进项税额，但会缩小当期的销项税额，从而减少企业当期的增值税税负。土地价款的扣除并不是一次性的，而是伴随着企业的收入确认节奏，按照当期实现的销售比例逐期扣除。

以上是对土地价款抵减销售额的基本原理及范围的讨论，下一期笔者将继续和大家探讨土地价款抵减的增值税纳税申报及对于不同税种产生的影响及实务中的处理思路。